É um fato que a reforma tributária trará profundas mudanças no dia-dia e nas estruturas de negócios das companhias. Porém, essa é uma realidade sobre a qual muitas empresas ainda parecem não ter se atentado.
Quanto mais cedo as empresas iniciarem o processo de compreender o novo sistema e se prepararem para essas mudanças, melhor eles estarão posicionados em relação aos seus clientes e concorrentes. Como diria Ayn Rand: “Você pode ignorar a realidade, mas não pode ignorar as consequências de ignorar a realidade”.
Dentro dessa perspectiva, uma das questões que, quanto mais cedo forem encaminhadas, melhor serão endereçadas, é a busca de uma solução para os saldos credores de ICMS carregados por muitas empresas em diversos estados da federação.
O saldo credor acumulado de ICMS é uma realidade para diversas empresas brasileiras, sobretudo aquelas cujas operações envolvem exportações ou saídas desoneradas, seja por isenção, redução de base de cálculo ou de alíquota. Apesar da não cumulatividade do tributo – princípio constitucionalmente assegurado –, a prática da legislação estadual e a ausência de instrumentos eficazes de monetização transformam esses créditos em ativos inertes, que se acumulam na escrita fiscal das empresas sem perspectiva concreta de aproveitamento, mantendo milhões de reais “congelados” no seu fluxo financeiro. Esses créditos acumulados são um desafio recorrente no atual sistema tributário, devido à demora ou à complexidade para sua recuperação.
A Lei Complementar nº 87/1996 (Lei Kandir), em seu art. 25, §1º, garante o direito à transferência dos saldos credores acumulados decorrentes de exportações. No entanto, quanto às demais hipóteses geradoras de saldos credores – como aqueles resultantes de operações internas com benefícios fiscais –, a norma se limita a autorizar os Estados a regulamentarem, por legislação própria, a possibilidade de transferência. Trata-se, portanto, de uma faculdade legislativa, não de um dever.
Essa dicção normativa tem servido de amparo para que muitos entes federativos se abstenham de criar mecanismos efetivos de compensação ou transferência dos créditos acumulados em situações não relacionadas à exportação. O Estado de São Paulo, por exemplo, instituiu o sistema e-CredAc, voltado à apropriação e controle desses créditos, mas limitado a três hipóteses específicas previstas no art. 71 do RICMS. A primeira na aplicação de alíquotas diversificadas nas operações de entrada e de saída; a segunda na redução de base de cálculo com manutenção integral de crédito; e a última nas operações desoneradas com manutenção de crédito, como isenções, não incidência ou substituição tributária com antecipação.
Esse cenário impõe a seguinte indagação: o que fazer diante do acúmulo de saldo credor de ICMS fora dessas hipóteses regulamentadas?
Empresas beneficiárias de incentivos fiscais estaduais, ou cuja operação ocasione saldo credor sem amparo em regimes especiais de compensação, por exemplo, muitas vezes se veem impossibilitadas de utilizar ou transferir tais créditos, mesmo com um acúmulo expressivo em sua escrita fiscal.
A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça (STJ) é firme no sentido de reconhecer como obrigatória a possibilidade de transferência dos créditos acumulados de ICMS decorrentes de exportações, em atenção ao que dispõe o art. 25, §1º, da Lei Kandir. Nas demais hipóteses, contudo, prevalece o entendimento jurisprudencial majoritário de que a transferência depende de regulamentação específica editada pelo legislador estadual, inexistindo, portanto, direito à transferência desses créditos decorrentes de outras hipóteses.
Nesse sentido, o STJ tem reiterado que “a transferência de créditos acumulados de ICMS a terceiro […] somente pode ser deferida quando o contribuinte enquadrar-se nas exigências impostas pela legislação que regulamenta a matéria” (STJ, RMS 19.583/RJ, 1ª Turma, Rel. Min. Francisco Falcão, DJ 19/12/2005; RMS 21.240/RJ, 1ª Turma, Rel. Min. Denise Arruda, DJe 11/02/2009; AgInt no RMS 67.441/ES, 2ª Turma, Rel. Min. Herman Benjamin, DJe 17/06/2024).
À luz desse contexto, a via judicial para forçar a monetização de créditos acumulados fora da exportação se revela, hoje, improvável e de baixa efetividade prática. A jurisprudência tem reiterado a ausência de direito à transferência nos casos não abrangidos pela Lei Kandir ou pela legislação estadual.
Contudo, uma reflexão estratégica se impõe: seria possível utilizar os créditos acumulados, por meio da compensação entre débitos e créditos da própria apuração mensal do ICMS, ainda que a origem do crédito esteja em operação desonerada e a saída tributada decorra de outra mercadoria?
Segundo o entendimento da Segunda Turma do STJ, “a lavratura de auto de infração, em razão da constatação de débitos relativos a ICMS, deve levar em consideração a própria sistemática do cálculo do imposto, em função do princípio da não cumulatividade, sendo necessária a apuração do quantum em livro próprio onde se confrontam créditos e débitos do imposto” (1). Logo, esse argumento já foi acolhido pelo STJ.
Contudo, é verdade que a decisão mais recente proferida pela Primeira Turma do STJ, no julgamento do AREsp 1.821.549, consignou pela impossibilidade da utilização desses créditos sem previsão legal de transferência. Ainda assim, o cenário revela uma jurisprudência que ainda está em construção com possibilidade de êxito pelos contribuintes, especialmente em tempos de Reforma Tributária e sua previsão de extinção do ICMS.
Com a reforma tributária, o destino dos saldos credores de ICMS já foi delineado, mas depende de regulamentações específicas e da atuação dos estados. De acordo com a Emenda Constitucional nº 132/2023, os saldos credores de ICMS existentes até 31 de dezembro de 2032, último ano antes da extinção completa do imposto, poderão ser aproveitados pelos contribuintes, desde que atendam a dois requisitos principais: (i) sejam admitidos pela legislação vigente até essa data e (ii) tenham sido previamente homologados pelos estados onde foram gerados. A homologação é um passo crucial, pois apenas os créditos reconhecidos oficialmente poderão ser utilizados. Sem essa validação, os saldos correm o risco de se perderem.
Após a homologação, os créditos poderão seguir diferentes caminhos, conforme detalhado no Projeto de Lei Complementar (PLP) 108/24, que ainda está em tramitação no Senado. Uma das opções é a compensação com débitos remanescentes de ICMS ou com o IBS devido pelo próprio contribuinte. Outra possibilidade é o ressarcimento em dinheiro, que, se autorizado, será pago em até 240 parcelas mensais, ou seja, ao longo de 20 anos, corrigidas pelo IPCA a partir de 1º de fevereiro de 2033. Há também a previsão de transferência desses créditos a terceiros, mas essa alternativa só será permitida a partir de 2038, e os valores recebidos por terceiros só poderão ser usados para compensar ICMS ou IBS.
Frente ao cenário atual, em termos estratégicos, existe a possibilidade de utilização imediata do saldo credor com o risco controlado de eventual autuação. Nessas situações, o contribuinte, se autuado, poderá apresentar defesa com base na não cumulatividade do imposto e no julgado de 2012; ou ao final do litígio, seja na via administrativa ou judicial, optar por regularizar os valores via parcelamento ou transação tributária, eventualmente com concessão de descontos e condições facilitadas.
Trata-se de uma estratégia tributária legítima, cujo risco deve ser ponderado conforme o perfil do contribuinte, a natureza dos créditos acumulados, o comportamento do fisco estadual e a jurisprudência (STJ e Tribunal de Justiça competente). Nenhuma solução é universal ou permanente, já que não há precedente vinculante sobre essa temática, mas todas as alternativas exigem análise minuciosa e técnica do cenário.
Ainda, para estes cenários de crédito acumulado, é possível pensar em outros tipos de soluções para o estancamento do acúmulo e a utilização do saldo já existente, por exemplo, com Regimes Especiais de ICMS, o que deve ser analisado caso a caso e juntamente à Secretaria da Fazenda responsável pelo crédito.
Do mesmo modo, é importante que as empresas tenham em mente as eventuais estratégias judiciais que podem ser aliadas nesse processo de eliminação desses saldos credores. Uma delas ocorre frente a impossibilidade de legislação local criar qualquer forma de limitação à apropriação e transferência dos créditos acumulados decorrentes de operações de exportação, nesse sentido, consoante a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, o disposto no art. 25, § 1º, da Lei Complementar n. 87/1996, que trata do aproveitamento de créditos de ICMS acumulados em decorrência de operações de exportação, cuida de norma de eficácia plena, não sendo permitido à lei local impor qualquer restrição ou vedação à transferência dos referidos créditos, porquanto resultaria em infringência ao princípio da não cumulatividade”.
Outra hipótese seria frente à necessidade de apreciar os pedidos formulados em prazo razoável, em conformidade com a Jurisprudência do TJSP, aplicando a legislação local, com imposição do respeito ao prazo para análise de 120 dias.
Além disso, poderia ser utilizada a via judicial para corrigir pela Selic os créditos pendentes de análise por prazo superior a 1 (um) ano, seguindo o entendimento já exposto pelo TJSP: “Demora injustificada para análise do pedido. Descaracterização dos créditos escriturais ante a demora injustificada do Fisco. Aplicação da Taxa Selic. Índice destinado às condenações de natureza tributária. Atualização dos créditos que deverá ser a partir do dia posterior aos 120 dias para apreciação do requerimento administrativo até a data da efetiva liberação do valor e não do deferimento do pedido de apropriação.” (TJSP; Apelação / Remessa Necessária 1073888-83.2024.8.26.0053)
Enfim, no presente momento, em que o ICMS será gradualmente substituído pelo IBS, urge refletir sobre o futuro dos créditos acumulados – ativos que podem se tornar custo sem monetização ou encaminhamento adequado se o tema não for enfrentado com antecedência. As estratégias aqui expostas podem ser importantes ferramentas para a recuperação e/ou utilização desses valores e devem ser adotadas o quanto antes, de forma a evitar uma “corrida” no final do período de transição.
(1) REsp n. 1.250.218/ES, relator Ministro Mauro Campbell Marques, 2ª Turma, julgado em 1/3/2012, DJe de 9/3/2012.
Por Bruno Borges, Henrique Paié, Thais Rigotti, Thiago Borges e Victor Nascimento
Estratégia tributária, ICMS, Precedente STJ, Reforma Tributária, Saldo credor
